變動成本法

變動成本是指成本總額隨業務量(產量、作業量或銷量)的變動而變動，如企業的直接 人工、直接材料等。

變動成本法也稱直線成本法是變動成本計算的簡稱，是指在組織常規的成本計算過程中，以成本性態分析爲前提條件，只將變動生產成本作爲產品成本的構成內容，而將固定生產成本作爲期間成本，並按貢獻式損益確定程序計算損益的一種成本計算模式.企業管理的科學化要求會計爲企業內部管理提供信息資料，以作爲對經濟活動進行預測、決策、計劃和控制的依據，傳統的全部成本覈算法無法適應競爭日益加劇的市場經濟。第二世界大戰後，對會計提出更高的要求，變動成本法開始在西方企業誕生，時至今日，普及地應用於西方企業的內部管理。

變動成本法是將一定時期所發生的成本按照其成本性態分爲變動成本和固定成本兩大類，其中變動成本又分爲變動生產成本和變動非生產成本(即直接材料、直接人工和變動製造費用)，而將變動非生產成本和固定成本全部作爲期間成本。

在變動成本法下，只是變動成本生產又已售產成品、庫存產成品和在產品之間分別負擔。因此變動成本法下的在產品和產成品存貨估價必然低於全部成本法下的存貨估價。

變動成本法的特徵與作用

(一)變動成本法主要特徵

變動成本法是以成本性態分析爲前提，只有進行成本性態分析，製造費用才被分爲固定性製造費用和變動性製造費用，進而生產成本纔可以被劃分爲變動生產成本(包括直接材料、直接人工、變動性製造費用)和固定性生產成本(即固定性製造費用)。變動成本法的產品成本只包括直接材料、直接人工、變動性製造費用等變動生產成本，期間成本包括固定性製造費用、管理費用、營業費用,這與傳統的製造成本法有所不同。

(二)變動成本法作用

1、提供每種產品的盈利能力資料。每種產品的盈利能力資料，是管理會計要提供的重要管理信息之一。因爲利潤的規劃和經營管理中許多重要的決策，都要以每種產品的盈利能力作爲考慮的重要依據。而每種產品的盈利能力可通過其“貢獻毛益”來綜合表現。所以，各種產品的貢獻毛益正是其盈利能力的表現，也是它對企業最終利潤所做貢獻大小的重要標誌。而產品貢獻的確定又有賴於變動成本的計算。

2、爲正確地制定經營決策以及進行成本的計劃和控制，提供許多有價值的資料。以貢獻毛益分析爲基礎，進行盈虧臨界點和本-量-利分析，有助於揭示產量與成本變動的內在規律，並用於預測前景，規劃未來(如規劃目標成本，目標利潤及編制彈性預算等)。同時，這些資料也有利於正確地制定短期經營決策。這就使得短期經營決策常常藉助於貢獻毛益的信息來進行。

3、變動成本計算便於和標準成本、彈性預算和責任會計等直接結合，在計劃和日常控制的各個環節發揮重要作用。變動成本與固定成本具有不同的成本形態，對於變動成本可通過指定標準成本和建立彈性預算進行日常控制。因此採用變動成本計算法，有利於採用科學的成本分析方法和正確的成本控制方法，也有利於正確評價各部門的工作業績。

計算變動成本法盈虧的步驟

變動成本法計算盈虧的步驟如下：

銷售收入

減：銷貨成本(已售產品負擔的變動生產成本)

=生產邊際貢獻

減：變動非生產成本

=邊際貢獻

減：固定成本(包括生產的和非生產的)

=營業利潤

變動成本法的優點

1.營業利潤隨銷售量的增加或減少而升降，這是企業經理人員所想要的會計信息。

2.便於進行本-量-利分析，有利於和銷售預測。變動成本法的基本理論和程序揭示了成本、業務量、利潤之間的內在關係。

3.有利於促使企業管理當局重視銷售,防止盲目生產。

4.有利於短期經營決策。

5.有利於編制彈性預算。彈性預算實際上是根據變動成本法的原理編制的，在企業採取以銷定產，可以隨業務量的變化而機動地調整，具有彈性。

6.有利於成本控制和業績考覈。

7.有利於產品成本的計算工作。

由於變動成本具有以上優點，因而美國會計人員聯合會(NAA)、美國會計學會(AAA)等會計人員認爲變動成本不僅使用於企業內部管理，也適合於對外報表(但實際不能作爲對外報表，請繼續讀下面內容)。

變動成本的缺點

1.不符合傳統的成本概念。AAA的成本概念和準則委員會認爲“成本是爲了達到一個特定的目的而已經發生或可能發生的，以貨幣計量的犧牲”。依照這個傳統觀點，不論固定成本還是變動成本都要記入產品成本。

2.不能適應長期決策的需要。變動成本法對短期經營決策有明顯的作用，但不適合長期決策。

3.影響徵稅部門的收益和投資者及時取得的收益。變動成本法，一般會降低期末存貨估價，降低了營業利潤額，在某種程度上會暫時降低所得稅和股利。

4.成本分解不夠精確。將成本劃分爲固定成本和變動成本在很大程度上是假設的結果，不是一種精確的計算。

由於具有上述的侷限性，美國權威機構-成本會計標準局(CASB)，美國註冊會計師協會和美國會計學會都明文規定按全部成本法進行存貨估價、計算稅前利潤和編制對外財務報表

變動成本法的侷限性

儘管變動成本法提供了製造成本法所不能提供的信息，但實際運作中也存在着不足。

不符合傳統的成本概念。美國會計學對成本的定義是：“成本是爲了一定的目的而付出的(或可能付出的)用貨幣測定的價值犧牲。”依照這個傳統觀點，不論固定成本還是變動成本都要記入產品成本。

不能適應長期決策的需要。變動成本法對短期經營決策有明顯的作用，但不適合長期決策。因爲變動成本法只是爲企業提供的成本資料只包括變動成本部分，不能爲企業提供長期決策和定價決策需要使用包括全部支出在內的成本資料，這樣它就不能用於判斷某種產品的盈利潛在能力。

影響徵稅部門的收益和投資者及時取得的收益。變動成本法，一般會降低期末存貨估價，降低營業利潤額，在某種程度上會暫時降低所得稅和股利。

成本分解不夠精確。將成本劃分爲固定成本和變動成本在很大程度上是假設的結果，不是一種精確的計算。

變動成本法與製造成本法的差異

製造成本法重在對外提供數據，變動成本法重在對內提供信息，二者在多方面存着差異，具體如下：

1.應用的前提條件不同。

應用變動成本法時，首先要求進行成本性態分析，把全部成本劃分爲變動成本和固定成本，尤其是要把屬於混合成本性質的製造費用按生產量分解爲變動性製造費用和固定性製造費用兩部分;應用製造成本法則要求把全部成本按其發生的領域或經濟用途分爲生產成本和非生產成本。

2.產品成本及期間成本的構成內容不同。

在變動成本法下，產品成本全部由變動生產成本構成，包括：直接材料、直接人工和變動性製造費用，期間成本由全部固定成本和全部變動性非生產成本之和構成;在製造成本法下，產品成本包括全部生產成本，包括直接材料、直接人工、製造費用，期間成本則僅包括全部非生產成本。

3.銷貨成本及存貨成本水平不同。

在變動成本法下，固定制造費用作爲期間成本直接計入當期損益，因而沒有轉化爲銷貨成本或存貨成本的可能;在製造成本法下，固定性製造成本計入產品成本，當期末存貨不爲零時，本期發生的固定性製造費用需要在本期銷貨和期末存貨之間分配，被銷貨吸收的固定性製造費用計入本期損益，被期末存貨吸收的固定性製造費用遞延到下期。

4.所提供信息的用途不同。

這是變動成本法和製造成本法之間最本質的區別。變動成本法主要滿足內部管理的需要，利潤與銷售量之間有一定規律性聯繫;製造成本法主要滿足對外提供報表的需要，利潤與銷售量之間的聯繫缺乏規律性。

變動成本法應用的注意事項

1、準確劃分變動成本和固定成本。變動與固定是相對數量變化而言的，判斷變動與固定與否，依據其單位成本是否因產量的變化而變化。若劃分不準確，應用該數據進行生產決策，將導致嚴重的錯誤。當然在劃分變動成本和固定成本時，也要遵循會計的重要性原則和成本效益原則，對於影響不大的細項不能投入太多的精力去分析其與產量間線性關係。

2、變動成本和固定成本在一定的環境可能轉換變動成本和固定成本是相對而言，與是相對於產量在某一範圍而確定的。但當產量超過這一範圍時，原劃分的變動成本和固定成本可能發生了變化。故我們重新對其成本性態進行測試劃分。

總之，不論變動成本法有何侷限性，但變動成本法在企業的經營決策中有着重要的作用，它能給管理層提供準確的決策信息，以便管理層能及時地、準確地做出經營決策，特別是在目前的金融危機中，企業時刻面臨很多的經營決策，雖然變動成本法增加了一點工作量，但也是值得的。

變動成本法的案例分析

案例一：變動成本法在實際生產經營中的應用

在實際應用中，我們還將營業費用和管理費用中與產品數量變化密切相關的某些費用項目也劃分到變動成本中，如與產品銷售成線性關係的運費、保險、銷售佣金等。這進一步擴大了變動成本的範圍，其核算範圍不僅僅指變動生產成本，也包括了變動的營業費用和變動的管理費用，同時根據企業實際情況，若直接人工是計時工資，與生產量多少無關，應將列爲固定性生產成本，不作爲變動成本覈算內容，這樣變動成本就成爲了完全意義的變動成本。

下面以某化工企業爲例，覈算其變動成本，並以此進行生產經營決策。X公司主要生產化工產品，其中一種產品Z的用途廣泛，但用量很少，故市場容量很小，並且由於過去該產品的單位利潤很豐厚，近幾年國內產能不斷擴大，已經過剩20%。加上自去年的金融危機的嚴重影響，下游客戶的產品出口萎縮，市場對Z產品需求量劇減，價格也劇烈下滑，許多企業面臨停產倒閉的困境。X公司也不例外，生產負荷爲30%，該公司辭退員工的成本很高，而且辭退後在經濟復甦時無法在短時間內招回原來的高素質的技術熟練員工。

根據X公司的實際情況，其Z產品直接人工不具有變動性，與生產負荷無關，將其列爲固定生產成本，而X公司Z產品主要銷售到華東地區，並與該地區某經銷商簽訂了代理合同，故將其運費、佣金、運輸保險劃分到變動成本中。該公司Z產品製造費用不具有與產量線性相關的變動製造費用，全部爲固定性製造費用。同時將固定成本進一步劃分爲固定付現成本和固定性非付現成本。固定性非付現成本主要是折舊、無形資產攤銷等。

該公司Z產品變動成本數據如下(2009年3月數據)：

X公司Z產品2009年3月變動成本法的損益表

該公司的該化工產品的生產設備月折舊額爲760000元，根據表中數據該產品的單位完全生產成本爲:(760000+218,555.37+115,826.39)/3205.16+14,392,954.70/3350.71=4636.94元/噸。單位變動成本=4295.49+149.39=4444.88元/噸，該產品的3月不含稅單價爲4529.91元，若以完全成本法數據進行決策，該公司該產品無銷售毛利，應停止生產。但以變動成本法數據決策時，該公司不但應繼續生產該產品，而且在市場銷量允許的情況下還應滿負荷生產，因爲該產品的售價不單能帶走其變動成本，而且還有邊際貢獻，可進一步彌補固定成本。這體現了變動成本法比傳統成本法在經營決策的優越性和科學性。