作業成本法覈算物流成本的原理詳解以及應用

物流成本可定義爲“物流活動中所消耗的物化勞動和活勞動的貨幣表現”，即產品在實物運動過程中，如包裝、運輸、儲存、流通加工、物流信息處理等各個環節所支出的人力、物力和財力的總和。

物流成本是完成各種物流活動所需的全部費用。物流成本的範圍主要由物流成本的計算範圍、物流活動環節、費用性質等三方面因素決定，其管理的現實要求和現行會計制度之間的技術性衝突顯而易見。一方面是物流成本在現行會計制度的框架內很難確認和分離，另一方面是企業物流成本管理巨大潛力的誘人前景。正因爲物流成本自身的特點和對企業戰略發展的重要意義，研究企業物流成本覈算與控制問題，通過對物流成本的管理來改善物流流程，降低物流成本，進而提高企業和社會的經濟效益，就成爲現階段增強企業競爭優勢的當務之急。本文主要對作業成本法在物流成本覈算中的應用問題進行探討。

一、作業成本法覈算物流成本的原理

成本消耗作業、作業消耗資源是作業成本法的基本思想。作業是企業爲提供一定量的產品或產品轉移所消耗的人力、技術、原材料、方法和環境等集合體。物流作業可以看作是與生產數量相對獨立的一系列作業的結果。這些作業消耗了資源，確定了作業成本，最終由產品或服務分擔。因此，要反映產品真實的資源消耗，物流成本分配必須按照作業基礎來歸納，物流管理者以此來鑑別導致成本發生的真正原因並予以正確的控制。

作業成本法覈算的物流成本就是以作業成本計算爲指導，將物流間接成本和輔助資源更加準確地分配到物流作業、運作過程、產品、服務及顧客中的一種成本覈算方法。

傳統的成本系統中，許多物流間接費用的分配，沒有真實地反映成本與資源消耗的本質聯繫，造成成本信息失真。爲了克服這一缺陷，物流作業成本系統以成本對象與資源耗費的`因果關係着手，力圖揭示資源耗費與成本對象間的本質聯繫。物流作業成本管理認爲，資源的耗費、成本的發生取決於成本動因，間接費用的分配應以成本動因爲衡量尺度。成本動因是決定作業的工作負擔和作業所需資源的因素，是決定成本的結構和金額的根本因素。它可以揭示實施作業的原因及作業消耗資源的多少。成本動因不僅是分配間接費用的恰當依據，它還揭示了成本發生的因果關係，揭示了消除浪費，改進作業管理的可能性。

物流作業成本覈算擴展了用於歸集成本的生產成本中心的職能，將其從集中反映責任中心的位置、組織機構，轉移到集中反映由組織資源引起的實際作業，它保留了傳統成本計算模型中有關直接材料、直接人工的分配方法。同時也確認了一些輔助作業的價值。物流作業的特點就是許多資源的使用並不構成產品的實物形態，而是用於多種輔助作業活動。由於沒有直接材料和易追溯的直接人工，幾乎所有的作業都可以視爲輔助性的，作業成本法主要是針對這些資源進行計量和定價。

二、作業成本法覈算物流成本的流程

（一）增設“物流成本”會計科目

按照我國現行成本覈算體系，物流成本被分散在許多其他成本項目中。如因採購原材料而發生的運雜費是計入原材料成本的，保管費計入管理費用，材料或產品的缺損、丟失等損失計入營業外支出或管理費用，銷售產品發生的保管、運輸、缺貨等費用主要計入銷售費用等。物流成本加大了成本支出，使利潤降低。可見，沒有對物流費用單獨覈算，就不能分清成本費用上升的真正原因，在成本管理中也就不能尋求降低成本的真正途徑，不利於成本的控制與管理。基於這種情況，應在現有成本覈算的基礎上對物流費用單獨覈算，增設“物流成本”科目，從而在報表及會計覈算中分離物流成本。該賬戶借方登記企業發生的各項物流費用，貸方登記經分配轉入或直接轉入有關賬戶的物流成本，期末一般無餘額。該賬戶可根據物流作業的功能或發生的部門設置二級科目，在二級科目下還可以增設運輸費、材料費、工資費等三級明細科目。如在物流過程中：

發生採購費用、配送費用時，借記物流成本，貸記銀行存款。

領用包裝材料、燃料時，借記物流成本，貸記原材料。

發生物流人員工資及福利費時，借記物流成本，貸記應付職工薪酬。

支付物流設施水、電、汽費用時，借記物流成本，貸記銀行存款。

月末，應採用一定的方法對已歸集的物流成本進行分析，並轉入相應賬戶。

物流成本信息採用單獨覈算後，物流成本信息在賬戶上一目瞭然，爲了更集中地反映物流成本信息，企業可以設計一份內部會計報表(物流成本會計報表)，以便對物流成本信息進行進一步分析和利用。

（二）作業成本法覈算物流成本的步驟

1.分析和確定資源。資源指支持作業的成本、費用的來源。它是在一定期間爲了生產產品或提高服務而發生的各類成本、費用項目，或者是作業執行過程中所需要花費的代價。通常，在企業財務部門編制的預算中可以比較清楚地得到各種資源項目。一般來說，資源可以分爲貨幣資源、材料資源、人力資源、動力資源以及廠房設備資源等。

2.分析和確定作業。在確認作業時，要明確以下問題：（1）作業消耗一定資源，作業是以人爲主體，消耗一定的人力資源；作業是人力作用於物的工作，因而也需要消耗一定的物力資源。（2）作業分爲增值作業和非增值作業。非增值作業也消耗資源，但並非合理消耗，它對於企業提供最終產品或勞務的目的本身並不直接做出貢獻，是被逐步消除的對象。（3）作業的範圍應該限定。從會計角度看，由於作業區分根據是作業動因，而作業動因對於某一特定企業是客觀的，因此作業範圍是能夠予以本質上限定的。

3.確定資源動因，建立作業成本庫。作爲成本動因之一的資源動因，它反映了作業量與資源耗費的因果關係，如機器包裝作業的資源動因可以看作是機器工作小時。通過分析，可以揭示哪些資源需要減少，哪些資源需要重新配置，最終確定如何改進和降低作業成本。在確定資源動因時應遵循以下原則：

（1）如果某一項資源耗費能直觀地確定爲某一特定產品或勞務所消耗，則直接計入該特定產品或勞務的成本中，此時資源動因可以認爲是“終結耗費”，材料費往往適用於該原則。

（2）如果某項資源耗費可以從發生領域區劃爲某項作業所耗，則可以直接計入該作業成本庫，此時資源動因可以認定爲是“作業專屬耗費”，各作業中心發生的辦公費使用這一原則。

（3）如果某項資源耗費從最初消耗上呈混合耗費形態，則需要選擇合適的量化依據將資源分解並分配到各項作業，這個量化依據就是資源動因。

4.確定作業動因，分配成本至成本對象。作業動因，它是決定成本對象所需的種類和數量的因素，它反映成本對象使用作業的額度和強度。如在大型連鎖超市中，商品採購的數量取決於各地零售店進貨的需求；庫存的控制是依據對庫存結構的分析和商品的儲存管理情況進行的；流通加工是以商品的流轉爲依託的；商品的配送則是爲了滿足零售店的需要。通過分析，可以揭示哪些作業是多餘的，應該減少，整體成本應該如何降低。選擇作業動因時應考慮以下原則：

（1）選擇的作業動因與實際作業消耗之間的相關性；

（2）計量作業動因的成本；

（3）作業動因所導致的行爲。

三、作業成本法覈算物流成本的優點

與傳統成本覈算方法相比，作業成本法覈算物流成本使分配標準更加符合客觀情況，大大提高了物流成本信息的準確性。這主要體現在以下三個方面：

（一）作業成本法覈算物流成本，能夠更全面地確認、覈算和控制物流成本。傳統的成本覈算只把企業付給外部運輸、倉管的費用列入成本，實際上，自營物流中，企業利用配送中心、自己的工具運輸、保管、利用自己的人工包裝、裝卸等很多費用都應該計入物流成本。作業成本法通過確認資源、能夠將這些費用歸入物流成本中。

（二）作業成本法覈算物流成本，能夠適應知識經濟條件下企業成本產生的特點。現代企業成本的特點是生產資料的投入比例在科學技術不斷髮展的條件下越來越小，而對於技術的投入以及訂貨作業、物料搬運、信息系統等物流費用大大增加。因此，傳統的“數量基礎計算方法”無法真正反映企業的成本構成。作業成本法正好彌補了傳統成本方法的這一缺陷。

（三）作業成本法覈算物流成本可以提供足夠的物流量度。物流活動及其發生的許多費用常常是跨部門發生的，傳統的會計是將物流活動費用與其他活動費用混在一起，歸集於工資、租金、折舊等形態，這種歸集不能確認運作的責任。作業成本法將資源歸集到各項作業，有利於責任的劃分。另外，在分配物流成本時，作業成本法根據不同的物流作業特點，選擇不同的資源動因，以及作業動因，更具有合理性。